Akteneinsicht & Waffengleichheit: die Glencore-Linie

Die Verwaltung kennt ihre Akte. Verteidigung beginnt, wenn Sie sie auch kennen.

§ 25f-Bescheide werden selten aus dem gebaut, was beim betroffenen Unternehmen selbst geprüft wurde. Sie werden importiert: aus Prüfungsberichten über Lieferanten, aus Strafakten gegen Dritte, aus Kontrollmitteilungen, aus Datenanalysen der Eurofisc-Netzwerke — Material aus Verfahren, an denen der Betroffene nie beteiligt war und dessen Zustandekommen er nicht kontrollieren konnte. Das ist effizient, und Verwaltungskooperation gegen Betrugsnetzwerke ist legitim. Aber sie hat eine harte unionsrechtliche Grenze, und die hat der EuGH in der Rechtssache Glencore gezogen: Wer mit fremden Verfahrensergebnissen belastet wird, muss Zugang zu den Beweisen erhalten, gehört werden und die Verwertung gerichtlich überprüfen lassen können. Waffengleichheit ist kein Gnadenakt der Behörde — sie ist Grundrecht. Und sie ist in der Praxis die am häufigsten übersehene Verteidigungslinie des gesamten Umsatzsteuer-Missbrauchsrechts.

Was die Glencore-Linie besagt

Im Fall Glencore hatte die ungarische Steuerverwaltung den Vorsteuerabzug eines Agrarhändlers unter Rückgriff auf Feststellungen versagt, die sie in Verfahren gegen dessen Lieferanten getroffen hatte — Verfahren, an denen der Händler nicht beteiligt war und deren Akten er nicht kannte. Der EuGH akzeptierte den Grundsatz der Verwertung, band ihn aber an drei Bedingungen, die seither die Messlatte bilden: Die Verwaltung darf an Feststellungen aus verbundenen Verfahren nicht gebunden sein, ohne dass der Steuerpflichtige sie in seinem eigenen Verfahren angreifen kann; er muss Zugang zu den Beweismitteln erhalten, auf die die Entscheidung gestützt wird, und sich dazu äußern können; und das Gericht muss die Rechtmäßigkeit der Beweisgewinnung und -verwertung effektiv kontrollieren können. Kurz: Verwertung ja — Blackbox nein.

Bemerkenswert ist, wie der Gerichtshof die Balance begründet: Die Wirksamkeit der Betrugsbekämpfung bleibt unangetastet — die Verwaltung darf kooperieren, Erkenntnisse austauschen, Ermittlungsergebnisse nutzen. Was sie nicht darf, ist beides zugleich: die Erkenntnisse verwerten und ihre Überprüfung verhindern. Diese Trennung ist der Kern der Linie, und sie erklärt ihre Robustheit über alle Fallkonstellationen hinweg — von der Lieferantenprüfung bis zur Strafakte.

Diese Linie ist keine Episode geblieben. Ende 2025 hat der EuGH sie ausdrücklich fortgeschrieben: Beweise aus Strafverfahren gegen andere Personen dürfen im Steuerverfahren nur gewürdigt werden, „sofern bei dieser Untersuchung die durch das Unionsrecht und insbesondere durch die Charta garantierten Rechte, einschließlich des Grundsatzes der Waffengleichheit und der Verteidigungsrechte, gewahrt werden“. Zur Anhörung formuliert der Gerichtshof unmissverständlich: Das Recht, „sachdienlich und wirksam” den eigenen Standpunkt vorzutragen, bevor eine nachteilige Entscheidung ergeht, ist integraler Bestandteil der Verteidigungsrechte — samt einer Begründung, die so spezifisch und konkret ist, dass der Betroffene sie verstehen und angreifen kann. Und die Waffengleichheit nach Art. 47 der Grundrechtecharta gebietet, dass jede Partei ihre Beweise „unter Bedingungen vorzutragen" vermag, „die sie nicht in eine gegenüber ihrem Gegner deutlich nachteilige Position versetzen".

Warum das im Datenzeitalter über Verfahren entscheidet

Die Bedeutung dieser Linie wächst mit jeder Ausbaustufe des digitalen Vollzugs. E-Rechnung, ViDA und CESOP verschaffen den Verwaltungen einen Datenblick auf Ketten, den kein einzelnes Unternehmen hat; Risikoselektion wird algorithmisch vorbereitet, Feststellungen wandern über Eurofisc durch die Mitgliedstaaten. Das erzeugt genau die strukturelle Asymmetrie, gegen die Glencore gerichtet ist: Der Bescheid zitiert „Erkenntnisse der Steuerverwaltung", deren Quellen, Datengrundlagen und Fehlerraten der Betroffene nicht sieht. Wer hier nicht auf Offenlegung dringt, verteidigt sich gegen ein Phantom. Die Verteidigungsrechte sind dabei kein Selbstzweck: Die Feststellungslast für Wissen und Wissenmüssen liegt bei der Behörde, Vermutungen sind verboten — aber diese Beweislastregeln lassen sich nur kontrollieren, wenn das Beweismaterial auf dem Tisch liegt. Akteneinsicht ist die Vollzugsbedingung der Beweislast.

Hinzu kommt die menschliche Dimension des Rückschaufehlers: Wer nur die kuratierte Behördenauswahl kennt, liest jede Auffälligkeit als Bestätigung des Verdachts. Erst die vollständige Aktenlage zeigt das Gegenbild — die Prüfschritte, die der Lieferant bestanden hat, die Auskünfte, die unauffällig blieben, die Ermittlungsstränge, die eingestellt wurden. Verteidigung mit vollständiger Akte erzählt eine andere Geschichte als Verteidigung gegen eine Auswahl. Deshalb ist der Kampf um die Akte kein Verfahrensformalismus, sondern der Kampf um die Erzählhoheit über denselben Sachverhalt.

Die deutsche Lücke — und wie das Unionsrecht sie schließt

Ehrlicherweise: Das deutsche Besteuerungsverfahren kennt kein allgemeines, gesetzlich verbürgtes Akteneinsichtsrecht. Die Abgabenordnung regelt es nicht; die Rechtsprechung gewährt nur einen Anspruch auf ermessensfehlerfreie Entscheidung — und die Ämterpraxis ist eindeutig: Vor der Einspruchsentscheidung findet Akteneinsicht faktisch nicht statt. Die Folge ist eine Schieflage, die man klar benennen muss: Betroffene erfahren die tatsächlichen Grundlagen des Vorwurfs — Prüfberichte über den Lieferanten, Kontrollmitteilungen, Auswertungen aus Datenanalysen — häufig erst, wenn parallel ein Strafverfahren läuft und der Verteidiger dort nach § 147 StPO (i.V.m. § 385 AO) Akteneinsicht erhält. Bis dahin ist im Steuerverfahren oft längst festgesetzt, vollstreckt, arretiert. Genau in diese Lücke greift das Unionsrecht: Wo die Versagung von Vorsteuerabzug oder Steuerbefreiung auf Unionsrecht beruht — und das ist bei § 25f UStG durchweg der Fall —, gelten die Verteidigungsrechte der Glencore-Linie unmittelbar auch im Einspruchs- und Klageverfahren: Zugang zu den entscheidungstragenden Beweismitteln, Gehör vor Erlass, effektive gerichtliche Kontrolle. Prozessual wird daraus ein Dreiklang, der früh gesetzt werden muss: der dokumentierte Akteneinsichts- und Offenlegungsantrag bereits in der Anhörung und im Einspruch (gestützt auf die Glencore-Linie und § 364 AO); im Klageverfahren die Aktenvorlage nach § 78 FGO — und wo die Behörde Unterlagen unter Berufung auf Geheimhaltungsgründe zurückhält, das In-camera-Verfahren nach § 86 Abs. 3 FGO, das die Verweigerung gerichtlich überprüfbar macht; parallel die Verteidiger-Akteneinsicht nach § 147 StPO, deren Erkenntnisse kontrolliert in das Steuerverfahren eingespeist werden. Wer diese Wege nicht kombiniert, verteidigt gegen eine Akte, die er nicht kennt.

§ 364 AO, § 78 FGO: die nationalen Anker der Offenlegung

Das Unionsrecht ist der stärkste, aber nicht der einzige Hebel. Das nationale Verfahrensrecht enthält zwei oft ungenutzte Anker. Im Einspruchsverfahren verpflichtet § 364 AO die Behörde, den Beteiligten auf Antrag — und bei entsprechendem Anlass von Amts wegen — die Unterlagen der Besteuerung offenzulegen; wer den Bescheid substantiiert angreift, schafft genau diesen Anlass. Die Vorschrift trägt keine vollständige Akteneinsicht, aber sie erzwingt die Offenlegung der Grundlagen, auf denen die Festsetzung beruht — und dokumentierte Lücken zwischen Bescheidbegründung und offengelegten Unterlagen sind ihrerseits ein Argument. Im Klageverfahren dreht sich das Blatt vollständig: Vor dem Finanzgericht haben die Beteiligten nach § 78 FGO das Recht, die Gerichtsakten und die dem Gericht vorgelegten Akten einzusehen — die Behörde muss ihre Verfahrensakten vorlegen, und was sie zurückhält, kann das Gericht nicht verwerten. Spätestens hier zahlt sich die früh gesetzte Rüge aus: Wer im Verwaltungsverfahren Offenlegung beantragt und Ablehnungen dokumentiert hat, führt dem Gericht die Asymmetrie vor — und verschiebt die Beweiswürdigung. Beide Anker zusammen machen aus einer Ermessens-Praxis eine Begründungslast der Verwaltung.

Der Werkzeugkasten: Von der Rüge zum Antrag

Aus der Rechtsprechung folgt ein konkretes Antragsprogramm, das in jedes § 25f-Verfahren gehört. Benennung: Die Behörde soll sämtliche Beweismittel und Erkenntnisquellen bezeichnen, auf die sie die Versagung stützt — einschließlich fremder Prüfungsberichte, Strafakten, Auskunftsersuchen und Datenanalysen. Zugang: Einsicht in genau dieses Material, nicht in eine kuratierte Auswahl; geschwärzte Passagen sind zu begründen. Gehör: Äußerungsmöglichkeit vor Erlass des Bescheids und vor jeder Verböserung — eine Einspruchsentscheidung, die neue Tatsachen oder Rechtsgründe ohne vorheriges Gehör einführt, ist nach der jüngsten EuGH-Rechtsprechung angreifbar. Verwertungskontrolle: Rüge der Verwertung von Material, zu dem kein effektiver Zugang bestand; in der Konsequenz der Glencore-Linie muss das Gericht solches Material außer Betracht lassen oder den Zugang herstellen. Dokumentation: Jeder Antrag, jede Ablehnung, jede Teilgewährung wird protokolliert — für das finanzgerichtliche Verfahren und einen möglichen Gang nach Luxemburg.

Zur Reihenfolge: Benennungs- und Zugangsanträge gehören in die Anhörungsphase und in den Einspruch, die Offenlegung nach § 364 AO in jede substantiierte Einspruchsbegründung, die Verwertungsrüge in jeden Schriftsatz, der auf fremdes Material antwortet. Im Eilverfahren um die Aussetzung der Vollziehung wirkt die Rüge doppelt: Material, zu dem kein Zugang bestand, kann die summarische Prüfung nicht tragen — die Beweislast der Behörde bleibt unerfüllt, die ernstlichen Zweifel liegen auf dem Tisch.

Und die zweite Hälfte der Waffengleichheit liegt im eigenen Haus: Wer der Behördenakte ein eigenes, lückenloses Evidence Pack entgegensetzen kann — Prüfungen, Zeitstempel, Quellen, Freigaben zum maßgeblichen Zeitpunkt —, verhandelt nicht als Bittsteller, sondern als Partei mit gleichwertigem Material. In der Sonderprüfung, im Einspruch, im Eilverfahren um die Aussetzung der Vollziehung: Die Kombination aus Offenlegungsanträgen und eigener Beweisarchitektur ist der Kern moderner Missbrauchsverteidigung. Das VSK-Team aus Rechtsanwälten und Steuerberatern setzt beide Hebel von der ersten Verfahrensstufe an — denn nachträglich lässt sich Waffengleichheit nur noch rügen, nicht mehr herstellen.

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